Каталог :: Бухгалтерский учет и аудит

Статья: Консолидированная отчетность

          Консолидированная бухгалтерская отчетность группы предприятий          
Одним из перспективных направле­ний развития бизнеса в настоящее время является
создание групп предприятий, связанных между со­бой экономически, но
одновремен­но остающихся самостоятельными юридическими лицами, - концер­нов или
холдинговых фирм, в кото­рых одна компания, называемая головной или 
материнской, контро­лирует одну или несколько других.
Принципиальной разницы между концерном и холдингом нет. Хол­динг также
является концерном, представляя собой его особую форму, когда основная
компания берет на себя лишь функции уп­равления группой предприятий, не
занимаясь ни производством, ни реализацией продукции.
Благодаря созданию концернов и холдингов предприятия, в них входящие,
получают возможность доступа к новым технологиям, рас­ширения сферы своей
деятельнос­ти, развития деловых связей, при­влечения новых квалифицирован­ных
работников,   приобретения кредитов. Положительный момент заключается также в
том, что обра­зование групп предприятий позво­ляет существенно укрепить
инвес­тиционный потенциал такого хозяй­ственного объединения, повысить
рентабельность и технологический уровень производства. Создание групп
предприятий открывает ши­рокие возможности для проведения ряда групповых
операций по эко­номии   финансовых   ресурсов, уменьшению налоговых потерь,
ко­ординации финансовых и матери­альных потоков внутри группы.
Балансы отдельных предприя­тий не могут дать адекватной ин­формации для анализа
функциони­рования группы предприятий - они могут быть использованы лишь при
анализе отдельно взятого предпри­ятия. Для выявления результатов анализа
состояния и деятельности таких объединений, как концерны и холдинги, необходима
особая бух­галтерская отчетность - так назы­ваемая сводная бухгалтерская
отчетность. Сразу же хочется об­ратить внимание на то, что сводную 
бухгалтерскую отчетность необхо­димо отличать от сводной отчетно­сти,
которую составляли прежде союзные министерства. Министер­ская сводная
отчетность составля­лась простым суммированием од­ноименных статей отчетности
под­ведомственных предприятий, в ре­зультате чего формировался отчет треста,
главного управления, свод­ный отчет министерства.
При таком методе обобщения большинство показателей сводной отчетности -
показатели выпуска продукции, численности работаю­щих, фонда оплаты труда,
затрат на производство, полученных прибы­лей и убытков, состояния основных и
оборотных средств и многие дру­гие - получали сложением показа­телей отчетов
предприятий. В ито­ге при суммировании одноименных статей без учета
внутренних опера­ций появлялся двойной счет, завы­шалась стоимостная оценка
хозяйственных средств, величина отчет­ной прибыли.
В отличие от сводной мини­стерской отчетности сводная бух­галтерская
отчетность или, как мы ее называем, используя термин, принятый за рубежом,
- консоли­дированная отчетность, подразу­мевает нечто другое.
Исходным моментом тут является то, что с образованием концерна возникает новая
самостоятельная экономи­ческая единица, в которой дочер­ние, зависимые и
совместные (совместно контролируемые) пред­приятия занимают положение
эко­номически  не  самостоятельных подразделений. Именно поэтому простого
сложения статей баланса и отчета о финансовых результатах недостаточно для
получения реаль­ной картины функционирования группы предприятий. Для этого
требуется консолидированная от­четность, составленная с использо­ванием
специальных методов, уст­раняющих общие статьи и двойной счет.
В России этот вид отчетности еще мало известен и правила ее составления пока
не вполне отре­гулированы, несмотря на то, что требование составления сводной
бухгалтерской отчетности включено в "Положение о бухгалтерском уче­те и
отчетности" начиная с 1992 года. В последнее время были предприняты
определенные попытки урегулирования бухгалтерского учета в этой области. Так,
были из­даны "Указания о бухгалтерском учете отдельных операций",
утвер­жденные приказом Минфина Рос­сии от 28 июля 1995 г. № 81, свя­занные с
введением в действие первой части ГК РФ. В разделе 1 Указаний в общих чертах
раскрыты порядок и правила консолидации отчетности зависимых и дочерних
предприятий в отчетности мате­ринской компании. Но, во-первых, эти правила
описаны в общем ви­де, а, во-вторых, они содержат се­рьезные недоработки и
некоторые различия с международными стан­дартами   бухгалтерского   учета
(далее - МСУ). Очевидно, что в ближайшее время будут предпри­няты попытки
нивелирования этих различий, и наши бухгалтеры будут составлять
консолидированную от­четность в соответствии с действу­ющими международными
стандар­тами. Можно попытаться сделать это уже сейчас, если учесть
недо­работки российских стандартов. К тому же компании, используя
меж­дународные   стандарты,   смогут "убить двух зайцев": составить не
противоречащую российским стан­дартам сводную бухгалтерскую от­четность и
сэкономить на привле­чении дорогих иностранных кон­сультантов для составления
консо­лидированной отчетности в соот­ветствии с МСУ.
                 Кто и как составляет сводную отчетность                 
В пункте 1.3 Указаний к приказу Минфина России от 28 июля 1995г. № 81
предусмотрено, что каждая организация, имеющая дочерние и зависимые
предприятия, должна составлять сводную годовую бух­галтерскую отчетность. Это
требо­вание соответствует МСУ. Различие заключается лишь в том, что со­гласно
МСУ консолидированная от­четность включает показатели дея­тельности не только
дочерних и за­висимых, но и совместных пред­приятий.
Международные стандарты (а также стандарты отдельных стран) проводят
разделение между дочер­ними, совместно контролируемыми и зависимыми
обществами. Это деление обусловлено различной степенью контроля, или влияния
материнской компании на то или
иное предприятие. Контроль для целей составления консолидиро­ванной отчетности
может быть ре­шающим, совместным и значитель­ным. Прежде всего следует
выде­лить дочерние предприятия, на ко­торые согласно МСУ
материнская компания оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность
непосредственно или опосредо­ванно обеспечивать принятие тех или иных решений.
Обычно такая степень контроля достигается, если головное предприятие имеет
более 50% голосующих акций или устав­ного капитала дочернего предприя­тия. Это
условие предусмотрено как международными, так и рос­сийскими правилами. Однако
сле­дует указать на важную недоработ­ку российских нормативных доку­ментов: они
не предусматривают того, что при определении доли материнской компании в том
или ином предприятии принадлежащая непосредственно ей доля акций или уставного
капитала должна складываться с акциями и долями, принадлежащими другим дочерним
компаниям этой материнской ком­пании.
Может возникнуть ситуация, когда материнская компания имеет менее половины
голосов, но пол­ностью  контролирует дочернее предприятие в соответствии с
по­ложением его устава на основе заключенного с ним договора о ру­ководящей
роли материнской ком­пании, на основе договора с дру­гими пайщиками и
акционерами и т.п. С точки зрения консолидирова­ния, полностью
контролируемое, т.е. дочернее, предприятие можно рассматривать как
принадлежащее концерну, как его составную часть. Поэтому данные отчетности
дочер­них предприятий при составлении консолидированной отчетности
ис­пользуются в их полной сумме.
     Совместные или совместно контролируемые предприятия
(не следует их путать с предприятиями, называемыми у нас совместными, т.е.
предприятиями с обязательным участием иностранного капитала) -это предприятия
или проекты, кон­тролируемые совместно несколь­кими участниками. К этой
катего­рии предприятий по своему содер­жанию относится и имущество
эко­номической единицы, созданной в ходе совместной деятельности.
Совместные предприятия конт­ролируются, как минимум, двумя участниками, один из
которых вхо­дит, а остальные не входят в кон­церн. В большинстве случаев
учас­тники равноправны, и их доли рав­ны. Степень влияния материнской компании
в совместном предприя­тии меньше, чем в дочернем, и оп­ределяется долей ее
участия. Кон­церну в этом случае принадлежит определенная часть совместного
предприятия. Поэтому и в консоли­дированную отчетность совместная деятельность
и совместные пред­приятия включаются пропорцио­нально доле участия 
материнской компании в проекте или предприя­тии. Это достигается при помощи так
называемого метода пропорци­онального консолидирования или консолидирования
квот (долей). По сути, он похож на полное консоли­дирование дочерних
предприятий с одной лишь особенностью: имуще­ство и обязательства, расходы и
доходы по совместной деятельнос­ти включаются в консолидирован­ный отчет, а
операции между со­вместным предприятием и концер­ном исключаются из
консолидиро­ванной отчетности пропорциональ­но доле участия в
совместном про­екте или предприятии.
     Зависимые предприятия не входят в концерн непосредственно. Они
характеризуются тем, что одно из предприятий группы оказывает значительное
влияние на их эконо­мическую политику. Обычно это происходит, если
предприятие концерна непосредственно или опос­редованно владеет от 20 до 50%
голосов или уставного капитала. Это означает, что данное предпри­ятие не
принадлежит концерну, и участие концерна в зависимом предприятии имеет характер
фи­нансовых вложений. Поэтому для консолидирования таких предприя­тий
предусмотрен метод, называемый за рубежом Equity (доли в ка­питале), согласно
которому в от­четность концерна из отчетов зави­симых предприятий не
переносятся ни имущество, ни обязательства, ни доходы, ни расходы. В
консоли­дированной отчетности отражаются лишь стоимость участия в зависи­мых
предприятиях и ее изменение.
Важное различие требований МСУ и российских нормативных до­кументов состоит в
том, что МСУ предусматривают   освобождение материнской компании от
состав­ления консолидированной отчетно­сти, если она сама является дочер­ней
компанией другой компании, и эта другая надстоящая материнская компания имеет
в ней 100% голо­сов. Если у надстоящей материнс­кой компании не 100, но и не
ме­нее 90% голосов, то для того, что­бы не составлять консолидирован­ной
отчетности материнская ком­пания, имеющая надстоящую ком­панию, должна
получить разреше­ние остальных 10% своих участни­ков. Если же разрешение не
полу­чено, или надстоящей материнской компании принадлежит менее 90% голосов,
то "дочерняя" материнская компания обязана составлять кон­солидированную
отчетность.
Следующие различия МСУ и российских стандартов заключают­ся в принципах и
методике состав­ления консолидированной отчетно­сти.
        Сущность консолидирования и содержание отчетности концерна        
Общая идея консолидирования несложна. Имеется группа пред­приятий,
взаимосвязанных в эко­номическом и финансовом отноше­нии, но являющихся
самостоятель­ными юридическими лицами. Необ­ходимо составить
консолидирован­ную отчетность, позволяющую по­лучить представление о
финансо­вом состоянии и результатах дея­тельности этой группы как единого
экономического образования, са­мостоятельного предприятия. При этом каждое
юридически самостоя­тельное предприятие, входящее в состав корпоративной
семьи, обя­зано вести собственный бухгалтер­ский учет и оформлять его
резуль­таты в виде финансовой отчетнос­ти.
Консолидированная бухгалтерс­кая отчетность составляется на ос­нове
отчетности предприятий груп­пы при помощи определенных учетных процедур,
которые пред­ставляют собой, в сущности, сум­мирование активов, обязательств,
доходов и расходов предприятий группы и исключения общих статей.
По своему содержанию консо­лидированная бухгалтерская отчет­ность аналогична
отчетности любо­го другого самостоятельного пред­приятия и включает:
консолидированный    баланс (форма №1);
консолидированный отчет о фи­нансовых результатах (форма №2);
консолидированный отчет о движении денежных средств,
пояснения  (расшифровки)  к консолидированному финансовому отчету;
доклад руководства правления предприятий группы.
Не всегда отчет группы пред­приятий может включать все пере­численные
позиции; состав консо­лидированной отчетности в разных странах может быть
различным. Так, например, а Германии, в отли­чие от США в консолидированном
отчете не требуется отчета о дви­жении денежных средств. Различ­ной может
быть и структура консо­лидированного баланса или счета прибылей и убытков.
Согласно 7-й Директиве ЕС, ко­торая определяет общие правила составления
консолидированных отчетов, они должны включать бух­галтерский баланс, отчет о
прибы­лях  и  убытках  и  пояснения (расшифровки), а также дополнять­ся
специальным отчетом о состоя­нии дел концерна.
По международным и российс­ким правилам материнская компа­ния обязана
консолидировать все зарубежные и национальные пред­приятия концерна
независимо от рода их деятельности. Однако, ес­ли деятельность какого-либо
пред­приятия значительно отличается от деятельности группы, то, согласно МСУ
в пояснительной записке не­обходимо указать на этот факт. К тому же
рекомендуется приводить данные отчетности такого предпри­ятия отдельной
позицией при рас­шифровке тех или иных статей кон­солидированной отчетности.
Меж­дународными стандартами предус­мотрено также (в российских не указано),
что предприятие не дол­жно включаться в консолидирован­ную отчетность, если
его доля в ус­тавном капитале приобретена ис­ключительно с целью продажи, а
также если предприятие перестает отвечать определению дочернего, -с этого
момента оно не включается в ., консолидированную отчетность группы.
Следует, однако, отметить, что МСУ не во всех странах приняты полностью. Так,
например, в Гер­мании не включаются в консолиди­рованный отчет дочерние
предпри­ятия, сфера деятельности которых значительно отличается от
дея­тельности других предприятий кон­церна. Можно долго спорить по по­воду
того, что же более правильно, но к единому мнению прийти очень трудно, так
как невключение в кон­солидированную отчетность тех или иных предприятий
противоречит принципу полноты, а включение всех без исключения может
нару­шить принцип достоверности и привести к дезинформации пользо­вателей
отчетности. Поэтому мож­но сказать, что обе точки зрения в равной степени
могут быть приме­нимы в российской практике; необ­ходимо лишь обоснование
того или иного метода и ссылка на него в пояснительной записке.
     Подготовка отчетности дочерних компаний к составлению консолидированной
                                 отчетности                                 
Общим требованием, предъяв­ляемым к годовому консолидиро­ванному
бухгалтерскому отчету, яв­ляется условие, что имущественное и финансовое
положение, а также уровень доходов должны быть представлены таким образом,
что­бы группа предприятий выглядела как единое целое.
Проблема заключается в том, что балансы материнской и дочер­ней компаний
могут быть составле­ны на различные даты и в различ­ной валюте, отличаться по
структу­ре, составу, содержанию и оценке статей. В пункте 1.5.1 Указаний к
приказу Минфина России № 81 приведено правило отражения в консолидированной
отчетности по­казателей  отчетности  дочерних компаний - "при условии
единства принятых учетных политик" Что де­лать, если это условие не
соблю­дено, остается из приказа неясным. Международными стандарта­ми
предусмотрено, что в таком случае в несколько этапов при по­мощи составления
промежуточных балансов необходимо подготовить отчетность компаний группы к
со­ставлению консолидированной от­четности, перейдя на единые тре­бования к
отчетности, применяе­мые материнской компанией.
В ходе подготовки отчетности у дочерней компании может возник­нуть
необходимость внести изме­нения:
в структуру баланса;
в состав и содержание статей баланса;
в оценку статей баланса;
в пересчет статей баланса из одной валюты в другую.
Первым этапом подготовки к консолидированному отчету явля­ется
перегруппировка статей ба­ланса. Необходимости в ней обыч­но не возникает,
если дочерние компании находятся в одной стране с материнской, так как тогда
они, как правило, применяют единые методы составления отчетности. Однако
зарубежные дочерние ком­пании, составляющие отчетность в соответствии  с
национальными требованиями, вынуждены пере­группировывать свои балансы в
со­ответствии с требованиями мате­ринской компании..
Затем необходимо пересмот­реть содержание статей баланса на их соответствие
принятым в мате­ринской компании методам бухгал­терского учета. Необходимо
обра­тить внимание на стоимостную оценку составляющих баланс ста­тей и при
необходимости произве­сти корректировки. Изменения тут могут быть
необходимыми как для зарубежных дочерних компаний, так и для отечественных,
если при­меняемая ими учетная политика от­личается от политики материнской
компании.
Заключительный момент - пе­ресчет статей балансов консолиди­руемых зарубежных
предприятий в валюту материнской компании. В литературе выделяются два
прин­ципиальных подхода к пересчету. Представители одного направления
считают, что пересчет валюты в данном случае является чисто формальной
процедурой, проводи­мой с целью обеспечения сравни­мости показателей, для
чего пока­затели просто пересчитываются по курсу на отчетную дату.
Положи­тельная сторона данного метода, применяемого в Германии, США,
Нидерландах,     Великобритании, заключается не только в его про­стоте, но
еще и в том, что при этом не меняется структура балансов дочерних
предприятий.
Представители другого направ­ления пытаются, применяя различ­ные курсы
пересчета, добиться единства при оценке статей отчет­ности. В прошлом был
разработан ряд методов, использующих раз­личные курсы пересчета. Напри­мер,
основные средства, долго­срочная дебиторская задолжен­ность (платежи по
которой ожида­ются более чем через 12 месяцев после отчетной даты),
долгосроч­ные пассивы и собственный капи­тал оцениваются по историческому
курсу (т.е. на дату приобретения или возникновения); запасы, де­нежные
средства и краткосрочные дебиторская и кредиторская за­долженности - по курсу
на отчет­ную дату, а доходы и расходы - по среднемесячному курсу,
рассчи­танному для месяца их возникнове­ния. Недостаток этого метода
зак­лючается в том, что при пересчете возникают разницы, которые необ­ходимо
учитывать отдельно.
Таким   образом,   сравнение учетных политик головного и других предприятий
группы и при необхо­димости, в случае их отклонения, составление переходного
баланса предприятиями, входящими в со­став группы, является исходным пунктом
в процессе составления консолидированной отчетности
            Методика составления консолидированной отчетности            
Как  отмечено ранее, при консолидировании важно провести деление между
дочерними, совме­стно контролируемыми (совмест­ной деятельностью) и
зависимыми компаниями.  Первые  подлежат полному консолидированию, вто­рые
включаются в отчетность кон­церна при помощи метода пропор­ционального
консолидирования или консолидирования квот (долей), третьи - при помощи
консолидиро­вания по методу Equity.
При полном консолидировании данные материнской и дочерней компаний
объединяются так, чтобы их деятельность была представлена как деятельность
единой хозяй­ственной организации. С этой це­лью балансы и отчеты о
финансо­вых результатах объединяются сна­чала постатейно и построчно
сум­мированием показателей, после че­го проводятся процедуры соб­ственно
консолидирования.
Основные составляющие про­цесса консолидирования дочерних и совместных компаний
- состав­ление консолидированного баланса и консолидированного отчета о
финансовых результатах. При со­ставлении консолидированного ба­ланса
происходит консолидирова­ние капиталов и обязательств (т.е. дебиторской,
кредиторской задол­женности и резервов) и исключе­ние "промежуточных"
результатов. Составление консолидированного счета прибылей и убытков
достига­ется консолидированием доходов и расходов.
Включение зависимых компаний в консолидированную бухгалтерс­кую отчетность
концерна происхо­дит несколько иначе. При простом соединении отчетностей в
баланс попадает доля участия материнской компании в капитале дочерней компании,
и этот же капитал - в роли собствен­ного капитала дочерней компании, и
возникает ситуация так называе­мого двойного счета. Чтобы этого не происходило,
необходимо про­водить консолидирование капи­талов. Оно может
реализовываться одним из двух методов: методом покупки (Purchasing,
Erwerbsmethode)  или   методом   слияния (Рooling of interest,
interessenzusammenfuerungsmethode).
Чаще используется первый ме­тод. При этом доля участия мате­ринской компании
в дочерней дос­тигается традиционным (покупка акций) способом, и бывший
владе­лец доли участия в дочерней ком­пании получает взамен проданных акций
определенную сумму денеж­ных средств.
В случае, если происходит рав­ноправное слияние компаний, ко­торые взаимно
обмениваются до­лями участия, отсутствует покупная цена и покупателя
определить не­возможно, так как материнская и дочерняя компании являются как
бы совместными собственниками нового предприятия, то для консо­лидирования
капиталов использу­ется второй метод. Его примене­ние, однако, очень
ограничено. В ряде стран Европы, например, он по действующим законам просто
недопустим. В США и Англии он также является большим исключе­нием. Дело в
том, что его приме­нение связано со строгим выпол­нением ряда условий и
ограниче­ний, и одним из них, например, является необходимость для
мате­ринской компании владения 90% уставного капитала дочерней.
Согласно МСУ отчетной датой для первого консолидированного отчета считается дата
вступления в силу контролирующего влияния ма­теринской компании. Именно с
это­го момента дочернее предприятие включается в отчет концерна. В
консолидированный отчет включа­ется первоначальная (а не балан­совая) 
стоимость приобретенной доли в капитале дочернего пред­приятия, которая
включает в себя затраты материнской компании, связанные с его приобретением.
Балансовая стоимость приобре­таемого имущества часто не со­впадает со
стоимостью приобрете­ния. Возникающая в результате по­ложительная разница
отражается в активе консолидированного балан­са по статье «Цена фирмы» Эта
разница должна быть списана ме­тодом линейного списания в тече­ние срока ее
полезного использо­вания. За рубежом принято таким сроком считать пять лет (в
особом случае возможно использование более длительного срока, не
пре­вышающего, однако, 20 лет). Отри­цательная разница возникает, когда
стоимость  приобретенной доли участия в дочернем предприятии ниже, чем
приходящаяся на нее доля    собственного    капитала (определенная на основе
рыночной цены). Эта разница согласно МСУ должна быть списана с отражением ее
на счете прибылей и убытков также пропорционально в течение пяти лет, если не
возникает воз­можность использования  более длительного срока, не
превышаю­щего, однако, те же 20 лет.
     Отражение в консолидированном балансе дебиторской и кредиторской
                          задолженностей и резервов                          
Как известно, предприятие не может показать в балансе дебитор­скую или
кредиторскую задолжен­ность по отношению к самому се­бе. Поэтому и в
консолидирован­ный баланс концерна могут войти данные только по отношению к
"третьим", не входящим а концерн предприятиям. Поэтому при со­ставлении баланса
концерна необ­ходимо провести консолидирова­ние обязательств. Из
него должны быть исключены все данные, име­ющие  характер  задолженности
предприятий группы по отношению друг к другу, и их последствия. Так,
дебиторская задолженность одного предприятия концерна, отраженная у другого как
задолженность, на­пример, поставщику в той же сум­ме, взаимозачитывается и
опуска­ется; не должно в балансе концер­на остаться и резервов, которые были
образованы в связи с опера­циями внутри группы.
Консолидирование обязательств касается также предоставленных друг другу
предприятиями группы займов и кредитов, авансовых пла­тежей; вложений в
ценные бумаги;
резервов, образованных по резуль­татам отношений внутри группы, и т.д.
Следует обратить внимание на то, что суммы взаимозачитывае­мых позиций
не всегда совпадают. Причиной этого могут быть про­стые ошибки, а также
различные временные периоды  отражения операций. Например, одно пред­приятие
группы отразило дебитор­скую задолженность по поставке продукции, а другое не
получило ее до отчетной даты, и, следователь­но, задолженность по расчетам с
поставщиком не может показать. Разница в отчетных данных может быть связана с
использованием различных курсов валют, с продол­жительностью банковского
перево­да, когда одно предприятие уже погасило кредиторскую задолжен­ность, а
другое еще не получило ее. Подобные различия отражаются в странах Запада по
статье "timing differences " («Отклонения, связан­ные с временным лагом»), но
ис­пользуются только для внутренних расчетов и не оказывают влияния на
финансовый результат, пред­ставляемый в консолидированном отчете. В России пока
официаль­ных указаний по этому поводу нет.
   Исключение из консолидированного отчета "промежуточных результатов"   
Если одно предприятие группы реализует свою продукцию друго­му, то оно получает
выручку от ре­ализации, а другое несет расходы по приобретению. Однако, с точки
зрения консолидирования, когда отдельные  предприятия  группы рассматриваются
как несамостоя­тельные подразделения, факта ре­ализации в этом случае нет, так
она может считаться состоявшейся только если продукция реализована "третьей
стороне", - предприятию, не входящему в группу. Поэтому при переносе данных в
консолиди­рованный баланс необходимо в полной сумме исключить так назы­ваемые 
"промежуточные" результа­ты от внутригрупповых хозяйствен­ных операций - и
нереализованные прибыли и возможные убытки. При этом необходимо скорректировать
стоимостную оценку активов, при­обретенных одним предприятием группы у другого,
так как, с точки зрения концерна, она может быть завышенной или заниженной на
сумму этого промежуточного ре­зультата. Стоимость активов долж­на быть
соответственно уменьшена на сумму промежуточного результата (в случае получения
промежуточной прибыли) или увеличена (в случае убытка) в корреспонденции со
сче­том прибылей и убытков концерна.
Приведем пример. Предприятие А концерна поставляет предприя­тию Б продукцию
стоимостью 500 денежных единиц. Себестоимость его изготовления - 300 единиц.
Предприятие Б отражает в своей отчетности эту продукцию по 500 единиц, а
предприятие А получает прибыль в сумме 200 единиц. С точки зрения концерна,
реализации не произошло, поэтому в балансе концерна эта продукция должна
от­ражаться по себестоимости изго­товления - 300 единиц. Следова­тельно,
стоимость, отраженную в балансе предприятия Б, необходи­мо уменьшить на
величину проме­жуточной прибыли (200 единиц) до себестоимости изготовления
(300 единиц). Одновременно прибыль отчетного года концерна необхо­димо
уменьшить на величину этой реализованной прибыли предприя­тия А (200 единиц).
Если предприя­тие-поставщик в результате опера­ции внутри концерна несет
убыток (например, в приведенном примере себестоимость изготовления про­дукции
составляла бы 600 единиц, а не 300), то отраженная в отчетно­сти предприятия
Б сумма оценки продукции с позиции концерна за­нижена. Следовательно,
стоимость продукции должна быть увеличена на сумму промежуточного убытка.
        Составление консолидированного отчета о прибылях и убытках        
Консолидированный  отчет о прибылях и убытках составляется аналогично
консолидированному балансу, т.е. суммированием сче­тов прибылей и убытков из
отчетностей предприятий, входящих в группу, и исключения доходов и
расходов, возникших в результате операций внутри группы, так как концерн не
может реализовывать прибыли и убытки от операций внутри себя самого. В его
консолидированный отчет о прибылях и убытках включаются лишь финан­совые
результаты, полученные от операций с третьими лицами, не входящими в состав
концерна. Это достигается пересчетом коррес­пондирующих затрат и результатов и
(или) перегруппировки их в со­ставе счета прибылей и убытков. Следует отметить,
что исключаются не только выручка от реализации продукции, но и прочие доходы
от продаж и оказания услуг.
Процесс консолидирования сче­та прибылей и убытков включает:
• консолидирование внутренних оборотов по реализации между предприятиями группы,
• консолидирование прочих до­ходов и расходов,
• консолидирование переводов прибылей или убытков внутри кон­церна.
При составлении консолидиро­ванного отчета о прибылях и убыт­ках может
возникнуть ситуация, когда предприятия группы исполь­зуют разные методы учета
затрат -метод полных затрат или метод прямых затрат. Поэтому в ходе
подготовки консолидированной от­четности необходимо составлять все отчеты о
прибылях и убытках отдельных предприятий группы по одному из этих двух
методов. Так как это всегда связано со значи­тельными затратами, всем
пред­приятиям концерна рекомендуется с самого начала придерживаться одного
метода учета затрат для со­ставления консолидированного от­чета о прибылях и
убытках.
Выше была рассмотрена мето­дика так называемого полного кон­солидирования,
применяемого для дочерних компаний. Как уже упо­миналось, включение результатов
совместно контролируемого пред­приятия и совместной деятельнос­ти в
консолидированный отчет кон­церна происходит аналогично пол­ному
консолидированию при ис­пользовании метода пропорцио­нального
консолидирования или консолидирования квот, основан­ного на
пропорциональном включе­нии в отчет концерна приходящихся на долю материнской
компании имущества и обязательств, а также затрат и результатов деятельности
совместного предприятия или со­вместной деятельности.
Следует отметить, что в исклю­чительных случаях консолидирова­ние совместной
деятельности мо­жет осуществляться при помощи метода Equity.
Включение в консолидирован­ную отчетность результатов дея­тельности 
зависимых компаний от­личается от консолидирования до­черних и совместных
компаний. Как уже отмечалось, МСУ рекомендуют включать их результаты в
консоли­дированную отчетность с помощью метода Ечш1у (доли в капитале),
согласно которому участие в зави­симых компаниях отражается осо­бой статьей в
разделе внеоборот­ных активов консолидированного отчета. В качестве даты
первого включения в консолидированную отчетность концерна следует счи­тать
начало его функционирования в качестве зависимого. В первый год участие
материнской компании в зависимой компании отражается по   первоначальной
стоимости, складывающейся из затрат на ее приобретение. В последующие
пе­риоды стоимостная оценка участия будет основываться на его балан­совой
стоимости и уменьшаться или увеличиваться на сумму полу­чаемых прибылей или
убытков со­ответственно и уменьшаться на сумму выплаченных дивидендов.