Каталог :: Бухгалтерский учет и аудит

Реферат: Аудит составления отчетности в соответствии с МСФО

Содержание:
     
  1. Основные задачи бухгалтерского учета в кредитных организациях при переходе на МСФО.
  2. Составление отчетности по МСФО.
  3. Особенности составления отчетности по МСФО на базе российской учетной информации.
  4. Аудит финансовой отчетности по МСФО.
Источники 1. Основные задачи бухгалтерского учета в кредитных организациях при переходе на МСФО Для любой кредитной организации предоставление информации о своей деятельности является необходимым условием участия в финансовых рынках. Регулирующие органы рассматривают качество информации участниках рынка как самую приоритетную характеристику. Требования к качеству учетной информации со стороны участников рынка и регулирующих органов постоянно повышаются. В этой связи кредитные организации должны быть заинтересованы в улучшении своих внутренних информационных систем, если они хотят иметь репутацию банков, предоставляющих качественную информацию о своей деятельности. В основе публичного раскрытия информации о деятельности кредитной организации лежит соответствующая методология. Принимая во внимание, что раскрытие информации подразумевает предоставление качественной и количественной информации, содержащейся в годовой финансовой отчетности, к которой прилагается промежуточная финансовая отчетность и другая уместная информация, после перехода на МСФО требование прозрачности будет заключаться в публикации ежеквартальной отчетности по установленной форме, не проверяемой аудитором, в дополнение к заверяемому аудитором годовому отчету. Сроки раскрытия информации также имеют важное значение. Публичное раскрытие негативной информации, если оно неправильно интерпретировано, может нанести ущерб кредитной организации. Требования к раскрытию информации являются одинаковыми для всех участников финансового рынка. Особенно это касается банков, предоставляющих некачественную информацию и (или) информацию, которую внешние пользователи не в состоянии надлежащим образом интерпретировать. Следует помнить, что с точки зрения долгосрочной перспективы полное раскрытие информации, как правило, приносит пользу кредитной организации. Это связано с тем, что даже если приходится нести издержки, связанные с недостаточной прозрачностью, они в конечном итоге оказываются выше затрат по обеспечению прозрачности. Бухгалтерский учет в кредитных организациях представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе этих организаций, обязательствах и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций. Бухгалтерский учет ведется банком непрерывно с момента его регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. В соответствии с Федеральным законом от 21.11. 96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и с учетом международной практики основными задачами бухгалтерского учета в банках являются: • формирование полной, детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности кредитной организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, акционерам (участникам) организации, а также внешним пользователям — инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности; • предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении кредитной организацией банковских и хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; • предотвращение отрицательных результатов деятельности кредитной организации и выявление внутренних резервов обеспечения ее финансовой устойчивости; • использование бухгалтерского учета и финансовой отчетности для принятия управленческих решений. Учет в банках тесно связан с учетом в других отраслях экономики. Эта связь определяется деятельностью банков по расчетно-кассовому и кредитному обслуживанию предприятий, организаций и учреждений. Выполняемые банками операции по кредитованию, расчетам и т.д. находят свое отражение в бухгалтерском учете не только банков, но и предприятий, и других хозяйствующих субъектов. Банковские операции, отраженные в активе баланса банка, соответствуют пассивам в балансах предприятий и организаций и показывают сумму полученных банковских кредитов. В то же время денежные средства предприятий и организаций на расчетных, текущих и других счетах отражаются в их балансах по активу, а в балансе банка — по пассиву. МСФО предъявляет особые требования к системе бухгалтерского учета кредитной организации, где формируется информация для внешних и внутренних пользователей. Пользователями согласно международным стандартам могут быть реальные и потенциальные инвесторы, работники, кредиторы, клиенты и органы власти, а также общественность в целом. Пользователи информации, содержащейся в бухгалтерском учете, могут иметь различные интересы (инвесторы и их представители заинтересованы в информации о рискованности и доходности своих фактических и планируемых инвестиций; кредиторы — в информации, позволяющей определить, будут ли своевременно погашены ссуды, предоставленные ими кредитной организации, и выплачены соответствующие проценты; органы власти — в информации для осуществления возложенных на них функций по распределению ресурсов, разработке и реализации общегосударственной политики, ведению статистического учета; общественность в целом — в информации о роли и вкладе кредитной организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях). Поскольку интересы пользователей значительно различаются, бухгалтерский учет не может удовлетворить все информационные потребности этих пользователей в полном объеме. Собираемая учетная информация предназначена для удовлетворения наиболее общих потребностей. В отношении информации для внутренних пользователей цель бухгалтерского учета согласно МСФО состоит в формировании информации, полезной руководству кредитной организации для принятия управленческих решений. При этом имеется в виду, что информация для внешних пользователей формируется в том числе на основе информации для внутренних пользователей, относящейся к финансовому положению кредитной организации, результатам ее деятельности, изменениям в финансовом положении. 2. Составление отчетности по МСФО Рассмотрим основные вопросы составления финансовой отчетности по МСФО на примере конкретного банка — Райффайзенбанк Австрия (полное название — Райффайзен Центральбанк Австрия АГ), который работает в России с 1989 года в качестве представительства и с 1996 года в качестве дочернего банка австрийской банковской группы "Райффайзен" по генеральной лицензии ЦБ РФ. Деятельность дочернего банка ЗАО "Райффайзенбанк Австрия" сосредоточена главным образом на коммерческих, розничных и инвестиционных банковских операциях. В настоящее время банк имеет четыре отделения в Москве и филиал в Санкт-Петербурге. В российских отделениях банка работает более 260 человек. Валютный баланс банка составляет порядка 1,5 млрд. долларов США, собственные средства — около 150 млн. долларов США, а привлеченные средства (как корпоративных клиентов, так и частных вкладчиков) — около 800 млн. долларов США. На специфику основной деятельности банка накладывают отпечаток такие особенности российской экономики, как отсутствие свободной конвертируемости национальной валюты за пределами страны, низкий уровень ликвидности, а также относительно высокие темпы инфляции. На деятельность банка определенное влияние оказывают колебания валютного курса и высокая зависимость российского банковского сектора от макроэкономической ситуации в стране, которая ограничивает объемы операций банка на финансовом рынке. Руководство банка должно использовать наиболее точную информацию для того, чтобы при необходимости корректировать рыночные котировки для отражения собственной оценки справедливой стоимости. Ежедневное количество бухгалтерских проводок в банке составляет около 70 тысяч в течение одного обычного операционного дня, а в конце месяца количество проводок достигает 150—200 тысяч. Основная их часть — проводки по счетам частных вкладчиков. Уже семь лет банк готовит финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами, в то время как учетные записи ему приходится вести в соответствии с требованиями ЦБ РФ. Финансовая отчетность подготавливается на основе учетных данных, предоставляемых в Банк России в соответствии с Российскими правилами бухгалтерского учета (РПБУ) с корректировками, предусмотренными используемым программным обеспечением, необходимыми для приведения отчетности в соответствие с МСФО с учетом всех изменений, вносимых Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, и интерпретаций, подготавливаемых Постоянным комитетом по интерпретации при Комитете по МСФО. Финансовая отчетность представляется банком в национальной валюте (российских рублях) с учетом покупательной способности российского рубля по состоянию на 31 декабря отчетного периода. Все суммы, представленные в финансовой отчетности, округляются до тысяч рублей. С 1 января 2001 г. банк перешел на ведение учета в соответствии с МСФО 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка". Введение данного стандарта отразилось прежде всего на отчете об изменениях в составе собственных средств акционеров. Райффайзенбанк Австрия не применяет МСФО 39 ретроспективно к информации предшествующих отчетных периодов согласно требованиям данного стандарта. При переходе на МСФО 39 банк произвел некоторые изменения в своей учетной политике, классифицировав весь свой портфель ценных бумаг как торговые ценные бумаги. Торговые ценные бумаги — это ценные бумаги, приобретаемые с целью получения прибыли за счет краткосрочных колебаний цены или маржи дилера, или ценные бумаги, являющиеся частью портфеля, фактически используемого тем или иным банком для получения краткосрочной прибыли. Райффайзенбанк Австрия классифицирует ценные бумаги как торговые ценные бумаги, если у него есть намерения продать их в течение года с момента приобретения. Первоначально торговые ценные бумаги учитываются по стоимости приобретения, которая включает затраты по сделкам, а затем переоцениваются по справедливой стоимости. Справедливая стоимость ценных бумаг рассчитывается либо на основе их рыночных котировок, либо с применением специальных методик оценки с использованием допущения о возможности реализации данных ценных бумаг в будущем. При определении рыночных котировок все торговые ценные бумаги оцениваются по цене последних торгов, если данные ценные бумаги котируются на бирже, или по цене последней котировки на покупку, если сделки по этим ценным бумагам заключаются на внебиржевом рынке. Изменения справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках за период, в котором имели место данные изменения, в составе доходов за вычетом расходов по операциям с торговыми ценными бумагами. Купонный и процентный доходы по торговым ценным бумагам показываются банком в отчете о прибылях и убытках как процентные доходы по ценным бумагам. Полученные дивиденды отражаются по строке "Доходы по дивидендам". До перехода на ведение учета по МСФО 39 Райффайзенбанк Австрия относил все торговые ценные бумаги в торговый портфель. Облигации федерального займа (ОФЗ) отражались по наименьшей амортизированной и рыночной стоимости. Акции компаний и прочие ценные бумаги учитывались по рыночной стоимости. Стоимость других ценных бумаг рассчитывалась на основе рыночных котировок или оценки руководством возможности реализовать данные ценные бумаги в будущем. Некоторые ценные бумаги, рыночные котировки по которым отсутствовали, а также ценные бумаги, существующие котировки которых, по мнению руководства, не отражали их реальной рыночной стоимости, были оценены руководством банка по справедливой стоимости. 3. Особенности составления отчетности по МСФО на базе российской учетной информации Проводимая в настоящее время в России банковская реформа — сложный комплексный процесс, направленный на интеграцию российских банков в международное банковское сообщество. Один из важнейших элементов этой интеграции — повышение доверия иностранных партнеров к российским банкам. Поэтому переход российских банков на финансовую отчетность, которая понятна и вызывает доверие не только в России, но и за рубежом, является весьма важным элементом банковской реформы. Многие российские банки уже сейчас самостоятельно составляют финансовую отчетность как в соответствии с требованиями российского законодательства, так и по международным стандартам. В существующей практике составления финансовой отчетности можно найти множество примеров того, как меняется отношение к российским банкам со стороны зарубежных партнеров после ознакомления с финансовой отчетностью, составленной по международным стандартам, В России в условиях повышенных рисков признание международных стандартов учета и отчетности является важным шагом, направленным на привлечение иностранных инвестиций. Как сказал аналитик банка "Морган Стэнли" (Morgan Stanley) Д.-П. Смит, иностранные инвесторы "не готовы всерьез прийти на российский рынок до тех пор, пока не будут сделаны улучшения в области корпоративной прозрачности". Переход на международную практику учета существенно облегчит взаимоотношения кредитных организаций с их зарубежными партнерами и будет способствовать увеличению числа совместных проектов. Необходимо подчеркнуть, что приведение системы учета в соответствие с международными стандартам — процесс гармонизации и стандартизации системы бухучета носит глобальный характер. Например, в рамках Европейского союза эта работа осуществляется уже около 40 лет. В связи с переходом российской банковской системы на международные стандарты финансовой отчетности особый интерес представляет деятельность иностранных банков, которые уже много лет составляют свою отчетность в таком формате, причем используют для этой цели соответствующие программные продукты. Основная цель создания любой автоматизированной банковской системы (АБС) — повышение качества управления кредитной организацией. Управление банком представляет собой сложный процесс, характеризующийся целым комплексом различных функций, регламентирующих его деятельность, каждая из которых оказывает определенное управляющее воздействие на одну из сфер деятельности банка. В условиях перехода всех российских банков на МСФО следует особенно тщательно изучить опыт тех банков, которые на протяжении многих лет осуществляют подготовку отчетности как в соответствии с РПБУ, так и по международным стандартам. Переход российской банковской системы на МСФО позволяет не только сравнивать финансовую отчетность российских и зарубежных банков по единым стандартам, но и значительно упрощает процедуру подготовки ежегодной и ежемесячной отчетности. Согласно принятым в международной практике правилам отчетность готовится не с помощью таблиц соответствия российской и международной систем учета, а непосредственно из банковской операционной системы, каковой является операционная система Misys, в течение многих лет успешно работающая в Райффайзенбанк Австрия. Компания Misys, программные продукты которой использует в своей деятельности данный банк, является ведущим в мире поставщиком информационно- технологических программ для банковской индустрии. Разработанные компанией программные продукты предназначены для обслуживания полного комплекса банковских операций. В их число входит система Midas, используемая для обслуживания международных банковских операций, которая способствует принятию более гибких решений и повышению эффективности операций клиентов банка. Помимо поддержки работы казначейских отделов и отделов рынков ценных бумаг система Midas предоставляет банку комплексное обслуживание корпоративных клиентов благодаря оснащению персональных менеджеров новейшими средствами управления взаимоотношениями с клиентами, обеспечению высококачественных банковских продуктов и услуг как по электронным каналам связи, так и традиционными способами. Например, если речь заходит о сквозной обработке платежей, производительность системы может в три раза превосходить отраслевую норму, что снижает операционные расходы и позволяет банку повысить его конкурентоспособность при сохранении возможности принятия более гибких решений в быстро изменяющихся условиях. Непрерывно совершенствуя свою деятельность, компания Misys с помощью другой системы — Equation — сумела расширить число основных маркетинговых каналов, в первую очередь путем использования возможностей электронного ведения банковских операций и банковского обслуживания, средств мобильной связи, а также Интернета. Помимо этого система Equation обеспечивает полную поддержку продуктов и услуг банка, ориентированных на корпоративных клиентов, включая обслуживание операций торгового финансирования и обработку операций казначейского отдела и рынка ценных бумаг с использованием специализированной интегрированной системы. Система Trade Innovation, также разработанная компанией Misys, является единственной в своем роде по автоматизации операций по торговому финансированию. Применение этой системы, объединившей в себе новейшие достижения в сфере электронной коммерции и техники управления потоками данных, позволяет банку получить практическую выгоду благодаря своей гибкости и открытости по отношению к интерфейсам пользователей. В основном Райффайзенбанк Австрия использует в своей работе систему Bankmaster, которая позволяет объединить оказание банковских услуг розничным и корпоративным клиентам и казначейских услуг в единой полностью интегрированной среде. При этом обеспечивается необходимая информационная поддержка всех операций, выполняемых банком. Как известно, отчетность по МСФО не может быть напрямую подготовлена на базе отчетности, составленной в соответствии с РПБУ. В более широком понимании МСФО является неким сводом принципов оценки активов, пассивов, доходов и расходов, и с этой точки зрения международные стандарты не оперируют конкретными проводками, не имеют четких правил дебетования одного счета и кредитования другого с целью получения отчетности. Отличие международных стандартов от российских ПБУ лежит в основах системы учета, поэтому российской банковской системе придется отказаться от установленных правил проведения проводок, а также определенных правил оценки статей активов, пассивов, доходов и расходов. Операционная система, используемая Райффазенбанк Австрия для составления отчетности по МСФО Благодаря уникальным возможностям системы, разработанной компанией Misys, Райффайзенбанк Австрия может обеспечивать предоставление услуг по различным коммуникационным каналам. Клиенты банка могут совершать банковские операции в наиболее удобном для них режиме, в любое время, в любом месте, где бы они ни находились. Поскольку дочерний банк является частью банковской группы "Райффайзен", эта операционная система используется во всех остальных филиалах банка в странах Восточной и Западной Европы. В эту систему заложены внутренний план счетов и стандартные типы бухгалтерских проводок. Система предоставляет возможность полного функционального охвата и позволяет осуществлять деятельность на уровне отделений банка с максимальной гибкостью, что в результате увеличивает производительность и повышает операционную эффективность и качество услуг, оказываемых клиентам. Система разработана компанией с учетом требований по обеспечению широкого функционального охвата, простоты в эксплуатации и универсальности в поддержке банковских операций, что дает возможность эффективно внедрять новые продукты. Используя учетную информацию, находящуюся во внутреннем плане счетов и в отчетности, банк формирует отчетность в соответствии с российскими ПБУ. Процесс формирования осуществляется через некий свод таблиц соответствия, а формирование отчетности по международным стандартам происходит автоматически, благодаря тем принципам, которые были заложены в момент создания автоматизированной банковской системы. Таким образом, подготовка отчетности в соответствии с российскими ПБУ является своего рода переложением внутренних проводок по плану лицевых счетов, который предписан ЦБ РФ. В число функций, выполняемых с помощью программного обеспечения, разработанного компанией "Misys", входит, например, работа банковских кассиров-операционистов, включая выполнение расчетно-кассовых операций, ведение кассовых учетных журналов, расчет итоговых кассовых остатков, кассовый анализ и денежные переводы. Банковская деятельность требует оперативного (ежедневного) получения сведений о видах деятельности клиентов и их предпочтениях относительно банковских продуктов и услуг. Получение этой информации возможно благодаря системе Misys. Кроме того, учет остатков на клиентских счетах ведется в выбранной клиентом валюте, а также в валютах, являющихся базовыми для Райффайзенбанк Австрия. Бизнес-процессы бэк-офиса централизованы и автоматизированы, включая работу по обслуживанию займов, что высвобождает время для концентрации усилий на повышение эффективности продаж банковских продуктов клиентам и максимальное использование имеющихся рыночных возможностей в области предоставления клиентских услуг. Мониторинг банковских операций Благодаря тому что рассматриваемая система используется банковской группой "Райффайзен", она является ключевым элементом финансового управления и контроля за деятельностью всех дочерних банков. Система позволяет вводить информацию о проводимых операциях и контролировать проведение этих операций в режиме реального времени, причем разграничение полномочий ввода информации и ее авторизации предусмотрено операционной системой. Это так называемый принцип четырех глаз. Человек, который вводит информацию, не может ее авторизировать, а человек, который авторизирует информацию, не имеет права ее вводить. В систему также заложена функция предварительного контроля, то есть контроля той информации, которая уже была введена в систему, что позволяет определить, кто и в какой момент ввел информацию, имел ли он на это право и к каким последствиям привел ввод данной информации. Модули ввода информации распределены по отделам, и каждый отдел имеет доступ только к тем модулям, которые касаются его деятельности. Главное отличие многоуровневой системы Misys состоит в том, что она оперирует событиями, а не проводками. Событие — это любая банковская операция, которая предварительно описана в типовом журнале проводок как по балансовым, так и внебалансовым счетам и которая (одновременно с вводом в систему) напрямую затрагивает счета доходов и расходов в части комиссии, взимаемой за операцию. Таким образом, одновременно с вводом в систему информации можно определить предполагаемый доход, даже если этот доход не был получен на соответствующий счет. Сегодня для успеха на рынке розничных банковских услуг в условиях острой конкуренции необходимо, чтобы информационная система управления банком была способна обрабатывать и хранить все значимые сведения по каждому виду его деятельности. Именно по этой причине, стремясь максимально удовлетворить потребности банков в данной области, фирмы — разработчики автоматизированных банковских систем создают специализированные программные продукты, встраивая в них средства комплексной обработки банковской отчетности. Открытая архитектура базы данных таких систем, совместимая с языком структурированных запросов, позволяет использовать стандартные инструменты обработки запросов и отчетности. Кроме того, такого рода программные продукты позволяют осуществлять качественную оценку результатов работы по клиентам и банковским продуктам, а также оценивать уровень эффективности организации труда и финансовую отдачу различных направлений банковского бизнеса. Это дает возможность получать точную и своевременную информацию, требующуюся для повышения эффективности банковских операций и качества обслуживания клиентов. В заключение следует отметить, что Райффайзенбанк Австрия использует именно такое программное обеспечение, которое позволяет легко произвести оценку работы с получением достоверных результатов, что упрощает выявление тех участков, где требуется проведение мер по снижению расходов. В разработанный для этих целей инструментарий входят средства ранжирования (дифференциации) клиентов, проведение анализа возможных сценариев и операционно-стоимостного анализа для калькуляции издержек в зависимости от объема трудовых затрат.

4. Аудит финансовой отчетности по МСФО

Порядок проведения аудита Планирование, организация и проведение работ по аудиту финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО, осуществляются согласно Федеральному закону от 07.08.2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" и соответствующим Правилам (стандартам) аудиторской деятельности, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 (далее - Постановление № 696). Основной целью аудита подготовленной в соответствии с российским законодательством бухгалтерской отчетности является формирование заключения о том, обеспечивает ли данная отчетность во всех существенных аспектах отражение активов, пассивов и финансовых результатов деятельности банка за год, закончившийся 31 декабря 2004 г., исходя из требований законодательства Российской Федерации, а также предоставление детализированного отчета. По результатам каждого этапа проверки представляется аудиторский отчет, а по окончании проверки - аудиторское заключение по финансовой отчетности банка за 2004 год. Состав и содержание аудиторского заключения должны соответствовать ст. 9 Закона "Об аудиторской деятельности", а также требованиям к заключению о достоверности бухгалтерской отчетности (баланса и отчета о прибылях и убытках), изложенным в Правиле (стандарте) N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности". Предполагаемый срок представления годового аудиторского заключения и подписания годовой публикуемой отчетности - 15 мая 2005 г. Следует отметить, что годовое аудиторское заключение может быть выдано, а отчетность, предназначенная для публикации, подписана аудитором только после предоставления банком аудиторской фирме оригинала годовой бухгалтерской отчетности с отметкой Банка России в установленном соответствующими нормативными актами объеме и форм публикуемой отчетности, составленных банком согласно требованиям ЦБ РФ. Детализированный, представляемый по результатам каждого этапа проверки отчет носит конфиденциальный характер и составляется исключительно для того, чтобы привлечь внимание руководства банка к имеющимся недостаткам, а также указать способы их исправления. Составление такого отчета не является обязательным, а зависит исключительно от стиля работы аудиторской фирмы. Все обнаруженные недостатки действующей системы внутреннего контроля, отклонения в учете и отчетности от установленного порядка и ошибки, влияющие на характер предполагаемого аудиторского заключения, могут сообщаться как в ходе проверки, так и по ее окончании, поскольку они включаются в содержание письменных отчетов. На начальном этапе проверки аудиторы активно взаимодействуют с сотрудниками бухгалтерии и службы внутреннего контроля. Практические вопросы, возникающие в ходе аудиторской проверки, разрешаются совместно с руководством отделов, руководителем службы внутреннего контроля и главным бухгалтером. По окончании проверки аудиторское заключение обсуждается с руководством банка. Грамотное проведение аудиторской проверки, надежность и полезность ее результатов зависят от помощи сотрудников банка и поддержки работы аудиторов. Аудиторы рассчитывают получить все необходимые документы и сведения, на которые можно опереться при подготовке заключения. Аудиторы, как правило, гарантируют конфиденциальность всей полученной в ходе проверки информации о банке, а также то, что она не будет использована ими или передана третьим лицам без предварительного письменного разрешения руководства проверяемого банка (исключение составляют случаи раскрытия конфиденциальности информации по решению суда или в соответствии с законодательством Российской Федерации). Стоимость оказываемых услуг, как правило, определяется в зависимости от времени, требуемого для проведения аудита, исходя из почасовых ставок задействованных специалистов. Тарифы на оказание сопутствующих аудиту услуг зависят от объема и сложности решаемых задач и устанавливаются по согласованию сторон. Характер и трудоемкость аудиторской проверки могут быть определены на основе предварительной оценки применяемой банком системы внутреннего контроля и учета, обеспечивающей тот или иной уровень надежности финансовой информации, а также от масштабов и сложности деятельности банка. Окончательная стоимость договора на оказание аудиторских услуг, а также сроки проведения аудиторской проверки согласуются в ходе переговоров. Основной целью аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, является формирование заключения об адекватности отражения в данной отчетности во всех существенных отношениях финансового состояния банка за год, результатов его операционной деятельности и движения денежных средств за отчетный период в соответствии с МСФО. Аудит финансовой отчетности по МСФО проводится в соответствии с требованиями Международных стандартов аудита в отношении объема аудиторских процедур, видов тестов и формата предоставляемого заключения. По результатам аудита банку предоставляются следующие документы: аудиторское заключение за год, закончившийся 31 декабря 2004 г.; письмо по вопросам управления. На данный момент, когда учет ведется в соответствии с российскими принципами бухгалтерского учета, Банк России ввел следующие изменения в нормативную базу: при составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО российская финансовая отчетность используется в качестве базовой, а для приведения ее в соответствие с МСФО осуществляется ряд трансформационных процедур. Таким образом, аудиторы могут одновременно предоставлять: аудит бухгалтерской отчетности, подготовленной в соответствии с российским законодательством, за 2004 год; аудит финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, за 2004 год; консультационные услуги по подготовке финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Консультационные услуги Консультационные услуги оказываются аудиторами в рамках договора на годовое обслуживание, в том числе: устные консультации по методологии ведения бухгалтерского учета и вопросам налогообложения (в том числе НДС); устные консультации с возможностью получения ответов по электронной почте. В связи с существенными различиями в составлении отчетности по российскому законодательству и отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, аудиторы запрашивают от банка стандартный информационный пакет, а также подробную информацию о прочих активах и обязательствах, детализированную информацию по отчету о прибылях и убытках и др. Для первичной подготовки финансовой отчетности по МСФО в рамках проекта по оказанию услуг по МСФО аудиторской фирмой могут привлекаться коллеги из Международной ассоциации независимых бухгалтеров и консультантов "BKR International", имеющие соответствующую международную квалификацию (например, Ассоциации дипломированных бухгалтеров-аудиторов (ACCA). На основании пакета предоставляемой банком-клиентом российской финансовой отчетности и дополнительной финансовой информации консультанты осуществляют все процедуры, необходимые для трансформации российской финансовой отчетности согласно МСФО. В результате банк получает финансовую отчетность, которая включает следующие формы:
  1. Бухгалтерский баланс.
  2. Отчет о прибылях и убытках.
  3. Отчет об изменениях в капитале.
  4. Отчет о движении денежных средств.
  5. Примечания к финансовой отчетности, включая учетную политику.
Для составления отчета о движении денежных средств за 2004 год используются данные бухгалтерского баланса банка, если последний был составлен в соответствии с МСФО за 2003 год. Аудиторами также может быть проведена экспресс-оценка влияния МСФО на финансовую отчетность банка. Банку следует учитывать, что для целей аудита составляются все пять форм отчетности и используются все применимые МСФО. После проведения трансформации аудиторами возможно оказание консультационной поддержки по следующим направлениям:
  1. Разработка алгоритма перехода к использованию формата отчетности по международным стандартам с учетом разницы в подходах к оценке рисков, созданию резервов, оценке активов и обязательств и т.д.
  2. Обучение персонала банка преобразованию российской отчетности в формат международных норм отчетности, включающее:
    1. помощь в освоении специалистами банка стандартов подготовки отчетности в соответствии с МСФО;
    2. разработку методики составления отчетности в соответствии с МСФО (предоставляется в электронном виде);
    3. рекомендации относительно автоматизации процесса подготовки отчетности в соответствии с МСФО на регулярной основе;
    4. консультационную поддержку специалистам банка по составлению МСФО в течение года.
В результате банк должен получить возможность самостоятельной подготовки отчетности по МСФО (на полугодовой и квартальной основе). В результате банк должен получить возможность самостоятельной подготовки отчетности по МСФО (на полугодовой и квартальной основе). Однако следует отметить, что несоблюдение требований МСФО и низкое качество аудита подрывают доверие к международным стандартам. Согласно исследованию, проведенному Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), низкое качество аудита финансовой отчетности, составленной по МСФО, является серьезным препятствием на пути успешного применения международных стандартов. В своем исследовании "Международные стандарты финансовой отчетности" бывший генеральный секретарь КМСФО Дэвид Кэрнс установил, что компании с котируемыми ценными бумагами (в частности, крупнейшие европейские предприятия) применяют различные подходы к соблюдению МСФО. Несмотря на то что многие из рассматриваемых в отчете 165 компаний составляют прозрачную и сопоставимую финансовую отчетность по МСФО: 17 компаний раскрывают информацию, отступая от ряда требований МСФО; 25 компаний используют МСФО только тогда, когда их применение допускается национальными стандартами или в отсутствие таковых; не менее 20 компаний (включая несколько крупнейших европейских компаний) претендуют на полное соблюдение МСФО и в то же время применяют учетную политику, противоречащую требованиям международных стандартов. Отдельные компании корректируют финансовую отчетность, составленную по МСФО, согласно требованиям Американской комиссии по ценным бумагам при размещении своих акций на фондовых рынках США. Состав ежеквартальной отчетности В соответствии с п. 1 Указания Банка России от 25.12.2003 г. N 1363-У "О составлении и представлении финансовой отчетности кредитными организациями" (далее - Указание № 1363-У) кредитные организации подготавливают финансовую отчетность в соответствии с МСФО с 1 января 2004 г. за период, заканчивающийся 30 сентября 2004 г. и 31 декабря 2004 г., то есть за 9 месяцев и за год. На основании абзаца 2 п. 3 данного Указания финансовая отчетность за период, заканчивающийся 31 декабря 2004 г., должна быть подтверждена аудиторской организацией, имеющей право на проведение аудита финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО. Согласно положениям абзаца 3 п. 3 Указания порядок представления в Банк России финансовой отчетности кредитными организациями за последующие отчетные периоды будет установлен Банком России дополнительно. Таким образом, составление ежеквартальной отчетности, проведение ее аудита до 1 января 2005 г. Указанием не предусмотрено, как не предусмотрен и аудит финансовой отчетности за 9 месяцев. Финансовая отчетность по состоянию за период, заканчивающийся 30 сентября и 31 декабря 2004 г., представляется на бумажных носителях. Кроме того, в соответствии с п. 2 Указания N 1363-У, кредитные организации составляют финансовую отчетность в соответствии с Методическими рекомендациями от 25.12.2003 г. № 181-Т "О порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности" (глава 2 "Применение стандартов МСФО"), которые предусматривают, что финансовая отчетность считается полностью подготовленной, если использованы все стандарты, действующие на начало отчетного периода, за который составляется финансовая отчетность. Согласно п. 4.7 Методических рекомендаций взаимоотношения дочерних и зависимых компаний данной кредитной организации устанавливаются в соответствии с требованиями МСФО 27 "Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании" и МСФО 28 "Учет инвестиций в ассоциированные компании". В случае если юридические лица являются дочерними или зависимыми компаниями для данной кредитной организации, подготавливается и представляется неконсолидированная финансовая отчетность как самостоятельного юридического лица, так и консолидированная финансовая отчетность группы в соответствии с МСФО. Пунктом 1.3 указаных Рекомендаций предусмотрено утверждение учетной политики по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО, а п. 1.4 - утверждение порядка составления и утверждения финансовой отчетности. В соответствии с п. 3 (абзацы 1, 2) Указания N 1363-У кредитные организации представляют неконсолидированную и консолидированную финансовую отчетность в территориальные учреждения Банка России, осуществляющие надзор за деятельностью кредитных организаций. Составление отчетности по МСФО филиалами, то есть структурными подразделениями юридического лица, Указанием N 1363-У и Рекомендациями не предусмотрено. Возникает вполне естественный вопрос: вправе ли банки следовать рекомендациям аудиторов, если они отличны от рекомендаций ЦБ РФ, но соответствуют международным стандартам? Дело в том, что согласно пп. 1, 2, 3 Указания N 1363-У подготовку составление и представление финансовой отчетности осуществляют кредитные организации. Абзац 2 п. 3 Указания предусматривает, что финансовая отчетность за период, заканчивающийся 31 декабря 2004 г., должна быть подтверждена аудиторской организацией. Рекомендации аудиторов должны соответствовать международным стандартам финансовой отчетности с учетом действующих стандартов и внесенных в них изменений на дату составления финансовой отчетности. При этом следует иметь в виду, что Рекомендации Банка России также подготовлены согласно требованиям МСФО. Рекомендации по выбору аудиторской организации В соответствии с Методическими рекомендациями "О порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности" годовая финансовая отчетность за отчетный период, начинающийся 1 января 2004 г. и заканчивающийся 31 декабря 2004 г., подтверждается аудиторской организацией на основании ст. 7 Закона "Об аудиторской деятельности" и ст. 42 Федерального закона "О банках и банковской деятельности". В данных Методических рекомендациях при отборе аудиторской организации для проведения аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, кредитным организациям рекомендуется руководствоваться общепринятой международной практикой проведения аудита финансовой отчетности. В международной практике, как правило, организации, проводящие аудит финансовой отчетности, имеют не менее четырех специалистов с дипломами международно признанных бухгалтерских и аудиторских ассоциаций и организаций. К тому же руководитель одновременно является и совладельцем аудиторской организации. Это необходимо для того, чтобы он мог выражать мнение о достоверности финансовой отчетности кредитных организаций от имени аудиторской организации, подписывать аудиторское заключение. В первую очередь руководитель несет ответственность за достоверность отчетности и ее соответствие требованиям МСФО. Заместитель руководителя также является совладельцем аудиторской организации. Он несет ответственность за принимаемые решения, обеспечивает независимый характер проведения процедуры аудиторской проверки и соблюдение требований международных стандартов аудита. По поручению руководителя аудиторской организации заместитель может подписывать аудиторское заключение. Помимо руководителя и его заместителя, которые в обязательном порядке должны иметь дипломы международно признанных организаций, такие дипломы должны иметь специалист, ответственный в аудиторской организации за управление рисками, и специалист, ответственный за контроль качества выполнения аудиторской проверки и подготовки аудиторского заключения. Кроме того, общепринятая международная практика проведения аудита рекомендует применять Международные стандарты аудита N 220 "Контроль качества работы в аудите", № 200 "Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности" и Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров-аудиторов. О новых требованиях к аудиторам Центральный банк РФ по согласованию с Министерством финансов РФ (Письмо от 15.12.2003 г. N 01-АП/37) утвердил Рекомендации по отбору аудиторской организации для проведения аудита финансовой отчетности кредитной организации (Приложение № 5 к Методическим рекомендациям "О порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности"). В целях обязательного выполнения банками Методических рекомендаций ЦБ РФ в своем Указании N 1363-У подчеркнул, что кредитные организации составляют финансовую отчетность в соответствии с этими Рекомендациями. В данных Рекомендациях содержатся критерии выбора аудиторских организаций для проведения аудита отчетности банков, подготовленной в соответствии с МСФО, среди которых основным является наличие в штате не менее четырех специалистов, имеющих дипломы международно-признанных бухгалтерских и аудиторских ассоциаций и организаций (включая руководителя, его заместителя, которые к тому же должны являться совладельцами аудиторской фирмы). В сложившейся ситуации действия ЦБ РФ противоречат ст. 2 Закона "Об аудиторской деятельности", согласно которой аудиторская деятельность должна осуществляться в соответствии с федеральными законами, а также нормативными актами Президента и Правительства РФ. Нельзя не обратить внимания и на тот факт, что согласование рассматриваемых Рекомендаций способствует ограничению конкуренции в области банковского аудита, так как ст. 7 Закона РСФСР от 22.03.91 г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" запрещает федеральным органам исполнительной власти принимать акты и(или) совершать действия, которые ограничивают самостоятельность хозяйствующих субъектов, создают дискриминационные условия для деятельности отдельных хозяйствующих субъектов, если такие акты или действия имеют либо могут иметь своим результатом недопущение, ограничение, устранение конкуренции и ущемление интересов хозяйствующих субъектов. Следует также отметить, что термин "диплом международно-признанных бухгалтерских и аудиторских ассоциаций и организаций" законодательством Российской Федерации не определен. Так же, как и нет в настоящее время государственного образовательного стандарта, предусматривающего обучение специалистов по МСФО с выдачей документа государственного образца. А в соответствии с Федеральным законом от 22.08.96 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" любые дипломы иностранных государств могут быть признаны в России только согласно решению федерального (центрального) органа управления образованием о признании и об установлении эквивалентности документов иностранных государств о высшем и послевузовском профессиональном образовании на основе международных договоров Российской Федерации. На основании изложенного возникает вполне обоснованное опасение, что неадекватные критерии выбора аудитора повлекут за собой фактическое отстранение российских аудиторских компаний от рынка банковского аудита. В своих выступлениях представители ЦБ РФ неоднократно отмечали, что в настоящий момент в России нет необходимого числа аудиторов, имеющих достаточную квалификацию для проверки финансовой отчетности, составленной по МСФО. Это касается не только предприятий и организаций, которые решением Правительства РФ с 2004 года переходят на составление своей финансовой отчетности по МСФО, но и банков. Поэтому первоочередная задача аккредитованных профессиональных аудиторских объединений в тесном контакте с Министерством финансов РФ и Советом по аудиторской деятельности при Минфине России - обеспечить до конца 2004 года подготовку и повышение квалификации такого числа специалистов, которые сумеют осуществить аудит финансовой отчетности банков и акционерных обществ (чьи акции котируются на фондовых биржах), составленную в соответствии с требованиями МСФО, а также смогут оказывать всем желающим услуги по формированию финансовой отчетности по МСФО. Источники:
  1. «Аудит финансовой отчетности по МСФО»//Налоговый учет для бухгалтера № 12, 2004 г.
  2. Александр Суворов «Составление финансовой отчетности по МСФО»//Аудит и налогообложение № 2, 2005 г.
  3. Инесса Мнацаканова, Ноел Дейли «Отчетность в соответствии с МСФО»// Финансовый директор №1(31) февраль 2005